במהירות לא אופיינית, פרסמה היום רשות המסים את עמדתה בנוגע לסיווג הכנסות שכירות כהכנסות החייבות בשיעור מס מלא או מופחת. נקבע כי החזקה של 10 דירות ומעלה תיחשב כהכנסה מעסק.
עו"ד אלישע קסנר 08.02.2018
מעט יותר מחודש לאחר פרסום פסק דין שרגא בירן (ע"א 7204/15) רשות המסים פרסמה היום את עמדתה ביחס לסיווג הכנסות שכירות, כהכנסות החייבות בשיעור מס מלא או מופחת. מהירות זו אינה אופיינית לרשות המסים , ואף העמדתה נחשבת באופן לא מפתיע לאגרסיבית. אולם ניתן לברך על הוודאות שעמדה זו מקנה לקהל הנישומים, כך שיוכלו לכלכל דרכם בתחום כלכלי זה.
נחזור בקצרה על מושכלות ראשונים: ככלל, הכנסת שכירות הינה הכנסה החייבת במס בישראל לכל דבר ועניין. נישום אשר מפיק הכנסה זו חייב בגינה במס הכנסה בשיעורי המס המוטלים עליו (כל נישום לפי מדרגות ההכנסה שלו) ומנגד הוא ראשי לנכות את כל ההוצאות הרלוונטיות הקשורות בהשכרה (הוצאות מימון, הצואות שמירה על הנכס וכו').
על מנת לפשט את מיסוי דירות המגורים בישראל, נחקק סעיף 122 לפקודה המקנה מסלול מיסוי נוסף. בהתאם למסלול זה, נישום יחויב את הכנסת השכירות במס בשיעור של 10% ברוטו, ללא יכולת לנכות כל הוצאה (קיים מסלול נוסף והוא מסלול הפטור אולן הוא אינו מעניינו של מאמר זה שכן הוא מוקבל בתקרת הכנסה).
מהי הכנסה מעסק?
מסלול ההקלה מותנה בתנאי אחד ויחיד: שהכנסת השכירות אינה מהווה בידי מקבלה כ"הכנסה מעסק".
המונח "הכנסה מעסק" הינו אחד מיסודות דיני המס, ולכן מפתיע לגלות כי החוק עצמו אינו כולל הגדרה למונח "עסק". מונח זה פורש על ידי בתי המשפט במסורת ארוכת שנים, ונקבעו לגביה קריטריונים שונים (כגון: "מבחן התדירות", "מבחן המימון", מבחן הבקיאות" וכו'). במאמר זה תקצר היריעה מלדון במבחנים אלה לגופם, אולם לאחרונה במספר פסקי דין הובאו לפתחם של בתי המשפט מקרים שבהם השאלה שנדרשה להכרעת בתי המשפט הייתה האם עצם קיומם של דירות רבות העומדות להשכרה, מהוות, מיני וביה, כהכנסות מ"עסק".
באחד המקרים (ע"מ 49967-01-14 יהל) הושכרו 110 דירות (!!), ובמקרים אחרים שנידונו בפסיקה הושכרו 20 ו- 27 דירות.
טענות פקיד השומה לפיהם עצם המספר הרב של הנכסים העומדים להשכרה מהווה ראיה חותכת לקיומה של הכנסה מ"עסק" נדחו. בכל פסקי הדין נקבע כי מספר רב של נכסים מהווה אומנם אינדיקציה שמטה את מטוטלת ההכרעה לחובת הנישום, אולם עומדת לו האפשרות להזימה ולהרים את נטל ההוכחה להראות מדוע אין מדובר בהכנסה מעסק.
בכל מקרים נקבע בסופו של יום, כי מספר רב של נכסים מחייב קיומו של מערך השכרה שלם של חידוש חוזים, טיפול בתקלות, וכו'. פעולות אלא הן שגרמו בסופו של יום לקביעת בתי המשפט כי מדובר בהכנסה עסקית.
בסיס ההחלטה – מבחן כמותי
והינה, רשות המסים פרסמה היום את עמדתה ביחס לסוגיה זו. לאחר סקירה ארוכה ומקיפה של המבחנים הרלוונטים לסיווג הכנסה ופסקי הדין, קבעה רשות המסים לראשונה מבחנים כמותיים לסיווג הכנסה.
כך, בהתאם לעמדת רשות המסים השכרה של עד 5 יחידות דיור מהווה חזקה לפעילות פאסיבית שהכנסת השכירות ממנה עשויה להתחייב במס הכנסה במסלול ההקלה. עוד נקבע, כי השכרה של 10 דירות מגורים ומעלה מהווה חזקה חלוטה לסיווג הכנסה כהכנסה מעסק, ואילו השכרה בטווח שבין 5-10 דירות תיבחן בהתאם לכלל המבחנים לסיווג הכנסה.
ראשית יש לברך על הטובה שבעמדת רשות המסים. לראשונה רשות המסים "מסתכנת" וקובעת מדדים כמותיים לסיווג הכנסה. על מנת להבין את עמדת רשות המסים יש להבין, כי עד כה פסיקות בתי המשפט עסקו בבחינת שלל המבחנים הרלוונטיים ויישומם באופן פרטני לכל מקרה ומקרה. אומנם מדובר על וודאות משפטית, אולם על חוסר וודאות כלכלית. גם כיום, אדם שיבקש משני אנשי מקצוע שונים לנתח לו את פעילותו עשוי לקבל מספר דעות – ואפילו עמדות מנוגנות, שכן מרחב שיקול הדעת הינו גדול ביותר. מדדים כמותיים יוצרים וודאות. כעת ניתן לדעת בבירור מהי עמדת רשות המסים במקרה שבו אדם משכיר 4 דירות, 7 דירות ו- 17 דירות. זוהי הנחמה שבעמדת רשות המסים.
החלטה אגרסיבית ומעוותת
לגופו של עניין, עמדת רשות המסים הינה אגרסיבית ביותר. ראשית: מהעמדה עולה, כי השכרה של 10 דירות ומעלה מהווה חזקה חלוטה לסיווג כהכנסה מעסק. לכאורה כעת לא יהיה לפקידי שומה מרחב שיקול הדעת לקבוע במקרים חריגים שגם מספר שכזה של נכסים אינו מהווה הכנסה מעסק. לדוגמא – מה יהיה המצב במקרה שבו אדם משכיר 10 דירות לשוכר אחד (חברה משכנת לדוגמא) אשר לוקחת על עצמה את כל פעילות התחזוקה, ומשלמת תשלומים עיתיים קבועים, ולתקופה ארוכה? מדוע שהכנסה זו תסווג כהכנסה מעסק? עמדת רשות המסים מציגה סיטואציות אלה כראיה חלוטה ללא אפשרות מרחב הפעלת שיקול דעת.
כמו כן, אנו סבורים, ש-"רף" הכניסה ל"מועדון ההכנסה העסקית" הינו נמוך יחסית. כזכור, פסקי הדין האחרונים עסקו במספר גדול ביותר של נכסים, יישום פסקי הדין על 10 נכסים בלבד הינו במידה רבה עיוות המציאות.
ולסיום – רשות המסים הבטיחה לעצמה "מרחב התשה" גדול ביותר. בהתאם לעמדת רשות המסים, טווח ההשכרה שבין 5-10 דירות פתוח לבחינה פרטנית של נסיבות כל מקרה ומקרה. בהתאם לנתונים שפורסמו, ישנם כיום בישראל כ- 2,600 נישומים בקבוצה זו, מה שמבטיח דיונים ארוכים ומתישים עם אוכלוסיה גדולה יחסית.
הכותב הוא עו”ד אלישע קסנר מומחה במיסוי מקרקעין.
לשאלות ניתן לפנות למייל [email protected]
