על אף שלגיטימי לתכנן את רכישת ומכירת הנכסים באופן שיפחית או יבטל כליל את המס ישנם מקרים בהם רשות המסים רשאית שלא להכיר בעסקה • על קריטריונים לעסקת תכנון מס לא לגיטימית ניתן ללמוד ב'טיפ' שבפרק השלישי על מס רכישה מעוה"ד בנימין בריקמן ל'מקרקעיסט' המתחיל
עו"ד בנימין בריקמן 16.12.2019
רשות המסים | צילום: פלאש 90 במאמר הקודם דברנו על האפשרות לתכנן את עסקאות המקרקעין מראש, כדי להפחית את החיוב במיסוי מקרקעין.
בעקבות תגובות שקבלתי בנושא ברצוני לחדד את האפשרות לתכנון מס לגיטימי, לעומת ביצוע עסקה אך ורק לצורך הימנעות מתשלומי מס.
ראשית, יש לדעת כי אמנם תכנון מס הוא ראוי ואף נקבע בפסיקה כלגיטימי, אך אם כל מטרת העסקה היא אך ורק לצורך הפטור או הפחתת המס, רשאי המפקח על מיסוי מקרקעין להתעלם מהעסקה ולראותה כלא לגיטימית.
אם ניקח כדוגמה את האופציה שהעליתי בטור הקודם, לתת את הנכס הנוסף כמתנה לקרוב משפחה, על מנת להיפטר מתשלום מס, עלולים ברשות המסים לבדוק, אם מדובר במתנה אמתית שמטרתה 'ירושה מחיים' וכדומה, או שמא מדובר באמת רק בניסיון להיפטר מהמס.
כך גם לדוגמה, באירוע שנדון בבית המשפט העליון, ב'פסק הדין חזון' (להלן), שם העסקה הייתה כזו: דיירים מוגנים קבלו אפשרות מעמידר לקנות את דירת המגורים שבה גרו בשכירות מוגנת. כיון שלא היה להם כסף לרכישה, התקשרו עם יזם ממנו קבלו את הכספים לקניית הדירה, ודווחו לרשות המיסים כי הם רוכשים 72% מהנכס בנאמנות, (בה הרוכש נרשם כבעלים בנאמנות עבור אחר) כשמטרתם האמתית הייתה למכור 72% מהנכס ליזם, שיהרוס את המבנה ויבנה במקומו בניין, בו יקבלו חזון דירה בעתיד ויירשמו כבעלים של 28% מהנכס.
רשות המיסים וכן בית המשפט קבעו שלא הייתה פה נאמנות אמתית, אלא רצון להשתמש באפשרות הרכישה של בני הזוג ללא תשלום מסים.
סעיף 84 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) התשכ"ג – 1963 קובע:
"סבור המנהל כי עסקה פלונית או פעולה פלונית באיגוד, המפחיתה או העלולה להפחית את סכום המס העשוי להשתלם על ידי אדם פלוני, או למנוע תשלום מס, היא מלאכותית או בדויה, או כי אחת ממטרותיה העיקריות של עסקה פלונית היא הימנעות ממס או הפחתת מס בלתי נאותה, רשאי הוא להתעלם מהן ולשום את המס המגיע לפי זה. הימנעות ממס או הפחתת מס, ניתן לראותן כבלתי נאותות אפילו אינן נוגדות את החוק".
לאורך השנים פסיקת בתי המשפט קבעה, כי אמנם תכנן מס הנו לגיטימי, אך יש הבדל בין תכנון לגיטימי, לבין עסקה שכל מטרתה הנה הפחתה או מניעת תשלום מס.
כך למשל בעניין ברואנר (ע"א 545/79 ארתור בראונר נ' דיאמסלס פ.ו.ב.א., לח(2) 191 (1984)), שם עלתה השאלה אם מותר לעשות עסקה באופן שיגרום להשמטת מס, קבע בית המשפט: "גם אם ברור, שדרך זו של ביצוע העיסקה נבחרה כדי שלא יחויב המערער בתשלום מס. מבחינה משפטית אין פגם בכך, שאדם מתכנן ביצוע עיסקה בדרך שתפחית את חבותו במס או שלא תחייב אותו בתשלום מס. כידוע, הגבול בין השתמטות ממס (tax evasion) לבין הימנעות או התחמקות ממס (tax avoidance) , לעתים איננו ברור. אך מוסכם על הכול, שמותר לכל אדם לתכנן את דרך ניהול עסקיו באופן שהחבות במס תוקטן, או שהמתכנן יהיה פטור מתשלום מס, כל עוד התיכנון הוא חוקי".
גם בעניין חזון (ע"א 4639/91 מנהל מס שבח מקרקעין נ' דוד ואלזה חזון, מח(3) 156 (1994)) נאמר על ידי בית המשפט, כי: "אדם רשאי לנצל לטובתו כל הוראה שבדין הפוטרת ממס או המקלה בו, שהרי לשם כך היא נוצרה; והוא, כמובן, כל עוד אינו מנסה לעוות במעשיו את כוונת המחוקק או לעשות מעשה כלשהו שלא כדין כדי להיכנס לתחומי פטור או הקלה שלא נועדו לו."
לעומת זאת בעניין קיבוץ מעלה גלבוע (ו"ע 13776-10-16, קיבוץ מעלה גלבוע נגד מנהל מס שבח מקרקעין טבריה, ניתן ביום 23.8.2018) בחנה ועדת הערר של מיסוי מקרקעין, את העסקה בה כרת הקיבוץ חוזה חכירה מול מינהל מקרקעי ישראל, לתקופה של 24 שנים ואחד עשר חודשים, כדי שהעסקה לא תיחשב עסקה של חכירה לדורות ותחוייב במס, ומצאה כי במקרה זה אכן הייתה היתכנות כלכלית לעסקה ומשך החכירה לא נקבע רק לצורך הפטור ממס אלא גם משיקולים כלכליים.
המבחן האם עסקה שנעשתה, הנה עסקה כשרה תוך תכנון מס לגיטימי וראוי, לבין עסקה שכל מטרתה היא הימנעות מתשלום מס או הפחתה, הוא המבחן הכלכלי.
היינו, בוחנים את ההיתכנות הכלכלית של העסקה, האם היא כדאית אף ללא עניין המיסוי, אם היא אכן עסקה כדאית, ההנחה היא שהעסקה כשרה, אך אם מדובר בעסקה שאינה כלכלית, יראו אותה כעסקה לא לגיטימית.
לפיכך, לפני ביצוע עסקה, נבחן האם יש היתכנות כלכלית לעסקה, והיא נעשית יחד עם תכנון מס לגיטימי, או שכל מטרתה הנה תכנון המס, ואין לה כל היתכנות כלכלית ובמקרה זה הנה עסקה פסולה.
לסיכום, לפני כל החלטה על ביצוע עסקה, יש להיוועץ עם עורך דין הבקי במיסוי מקרקעין, כדי לבחון האם כדאי לבצע את העסקה ואם אכן יש לה היתכנות כלכלית. זאת על מנת לתכנן את המס בצורה החוקית והטובה ביותר.
אין באמור כדי חוות דעת משפטית. ואין במאמר זה כדי לקיים יחסי עורך דין –לקוח. לצורך קבלת חוות דעת משפטית יש לפנות לעו"ד בתחום.
הכותב הוא בנימין בריקמן, עו"ד למקרקעין ומיסוי מקרקעין.
דוא"ל לפניות ולהצעות ל'טיפים': [email protected]
