הקלה לחברי קבוצת רכישה "תקועה"

עו"ד אלישע קסנר

"בראשית נוסדו עמותות הבניה". נהוג לראות בעמותות הבניה כשלב הראשון באבולוציה של קבוצות הרכישה המודרניות. עמותות הבניה, נוצרו ככל הנראה מטעמים מסחריים גרידא – קבוצת משתכנים ביקשה לחסוך את עמלות היזם השונות. בדרך זו, קבוצות מאורגנות היטב השכילו ליצור מכשיר המביא ליתרון מבנה ארגוני. עמותות הבניה שימשו כנאמנים בלבד עבור המשתכנים, והם היוו כוח מארגן / מפקח / בונה עבור חבריו.

אט אט התגלה גם היתרון של עמותת הבניה גם בהיבט המס: התאגדות בעמותת בניה פירושו תשלום מע"מ ומס רכישה על רכיב הקרקע בלבד, ובכך ניתן היה לחסוך את מס הרכישה המוטל על רכיב הבניה (בהשוואה של עסקה של רכישת דירה מקבלן מול התארגנות בניה בעמותת בניה).

ומכאן קצרה הדרך לעסקאות בהן כלל לא היה ברור האם עמותת הבניה משמשת באמת ובתמים לטובת חברי העמותה, או שמדובר בהצגה טכנית בלבד של מכירת דירת מגורים מיזם לרוכש (היזם "מתחפש" לעמותת בניה ומוכר דירות גמורות במסווה עמותת בניה). ואכן כבר בשנת 1996 ניתן למצוא חוזר מקצועי של רשות המסים המאבחן בין המצבים השונים. מה שמלמד כי כבר בתקופה זו עמותות הבניה פרחו במלוא עוזן (ראו לדוגמא ע"א 6165/04 ועד הקהילה רמת ויז'ניץ העוסק בעמותת בניה משנת 1987).

ייתכן כי עמותות בניה נשאו אופי מגזרי במיוחד, אולם מראשית שנות האלפיים ניתן להבחין בשלב השני באבולוציה של קבוצות הרכישה. יזמים/מתווכים אשר ביקשו להגיע לאותה התוצאה ללא מבנה של עמותה, אלא באמצעות מערכת חוזית בלבד. אחד מפסקי הדין הראשונים שדנו בנושא הינו ו"ע 5002/02 עו"ד יוסף ריכטר נ' מנהל מיסוי מקרקעין ירושלים משנת 2002.

פריחתן של קבוצות הרכישה על רקע המשבר בענף הנדל"ן בראשית שנות האלפיים (כן הייתה תקופה כזו…) הובילה ללחץ חסר תקדים של ארגוני קבלנים על רשות המסים, אשר מצידה חיקקה בשנת 2010 (בתוקף משנת 2011) את תיקון מס' 69 לחוק מיסוי מקרקעין, אשר משווה את שיעורי מס הרכישה החלים על חברי קבוצת רכישה לשיעורי מס הרכישה החלים על רוכשי דירות מקבלן (קרי – תשלום מס רכישה על רכיב שירותי הבניה) וכן מטיל חובת תשלום מע"מ על מוכר שאינו מסווג כ"עוסק מורשה"/"מלכ"ר/"מוסד כספי" המוכר מקרקעין לחברי קבוצת רכישה.

ואכן משנת 2011 עולם קבוצות הרכישה השתנה לתוצרתו הנוכחית. מבחינה מסויימת, משטר המס החדש הופנם בשוק (קרי, רוכשים מוכנים במידה מסויימת לשלם את "מחיר" המס) ומודל קבוצות הרכישה נתפס כמוצר משלים לרכישה מקבלן.

ריבוין של קבוצות הרכישה בשנים האחרונות גרם מטבע העניין גם לבעיות מסחריות רבות הקשורות לאיתנות חברי הקבוצה והמארגנים שלה. דבר זה הוביל לאחרונה, לדוגמא, לפרסום תזכיר חוק שמגביר את הרגולציה החלה על מארגני קבוצות רכישה.

אפקט נוסף הקשור במגמה זו משתקף בתיקון 93 לחוק מיסוי מקרקעין שפורסם בימים האחרונים. התיקון נועד להקל על מצבן של רוכשי דירות בקבוצות רכישה "תקועות". במה דברים אמורים? על פי המצב החל כיום, רכישת דירה במסגרת קבוצת רכישה משולה לרכישת דירה מקבלן "על הנייר". כלומר – הרוכש מחוייב במס רכישה בשיעורים החלים על שווי הדירה במועד הרכישה (ובקבוצת רכישה – עלותה לקבוצה), שכן לאחר תיקון 69 רואים בזכות הנרכשת כרכישת דירת מגורים בשלבי בניה לכל דבר ועניין.

דע עקא, סיווג זה גורם לכך שרוכש הדירה בקבוצת הרכישה, נחשב לצורך מס רכישה כבעלים של דירת מגורים עוד טרם סיום בניה. בהתאם להוראות חוק מיסוי מקרקעין, דבר זה ימנע מחבר הקבוצה מלרכוש דירת מגורים יחידה אחרת.

בקבוצת רכישה המתנהלת כדבעי, הרוכש מחשב את תקופת הבניה בהתאם לצרכיו. כך, ייתכן כי בסיום הבניה המשוער ימכור הרוכש את הדירה על מנת לרכוש דירת מגורים יחידה אחרת. אלא שכל עוד תקופת הבניה מתארכת מעבר למצופה, עשוי חבר קבוצת הרכישה שזו לו דירת המגורים היחידה להיפגע פעמיים: פעם אחת הוא לא יכול להתגורר בדירה אותה רכש, שכן בנייתה מתארכת מעבר למצופה. פעם שניה הוא לא יוכל לרכוש בינתיים דירת מגורים יחידה חלופית שכן הוא נחשב לצורכי מס רכישה כבעלים של דירה קיימת בקבוצת הרכישה (למרות שהיא ממש אינה קיימת במציאות).

תיקון 93 נותן פתרון למצב זה. בהתאם להוראות התיקון, חבר קבוצת רכישה שבניית דירתו נתקעה, יוכל לרכוש דירה אחרת חלופית עוד בטרם הסתיימה בנייתה של דירת המגורים שבקבוצת הרכישה, והיא תיחשב לצורכי מס כדירת מגורים יחידה.

מדובר במקרה בו רכישת הדירה בקבוצת הרכישה סווגה לצורכי מס רכישה כרכישה של דירה יחידה, ואילו רכישת הדירה הלופית-החדשה, נעשתה בשני מקרים:

הראשון – חלפו 4 שנים ממועד הרכישה של הדירה בקבוצת הרכישה, ובתקופה זו בניית הדירה בקבוצת הרכישה טרם החלה. חלופה זו חלה גם במקרה בו בניית הדירה שבקבוצת הרכישה החלה אולם מנהל מיסוי מקרקעין שוכנע שחל עיכוב מהותי בהשלמת בנייתה.

המקרה השני – חלפו 6.5 שנים ממועד רכישת הדירה בקבוצת הרכישה והחזקה באותה הדירה טרם נמסרה בפועל לרוכש.

תנאי לקבלת ההטבה הוא שהדירה שבקבוצת הרכישה תימכר תוך 18 חודשים מיום השלמתה, ושבמועד רכישת הדירה החדשה לא יהיו ברשותו של הרוכש דירות מגורים נוספות (מעבר לדירה שבקבוצת הרכישה).

ראוי לברך על התיקון! מדובר בהתחשבות רבה ברוכשי דירות במגזר פעילות שרווח בישראל בשנים האחרונות. יחד עם זאת, יש לצפות להתדיינויות רבות מול רשויות המס לצורך קבלת ההטבות, שכן בפועל נותר בידי רשויות המס שיקול דעת רחב ביותר. כך לדוגמא, עיכוב בתחילת הבניה או בהשלמתה מוגדר בתיקון החקיקה כ"נסיבות שאינן בשליטתו של הרוכש ולא היו ידועות במועד רכישת הדירה בקבוצת הרכישה". האם פקיד מס שיושב בחדרו הממוזג ישזוף עיניו תחת תאורת ניאון בהירה הוא שיקבע כעת, בדיעבד, ולאחר מעשה מה היה בשליטתו של הרוכש ומה היה צריך לדעת במועד הרכישה? מאין לו הידע והניסיון לבחון זאת? דוגמא נוספת היא בהגדרת המונח "עיכוב מהותי" תיקון החקיקה קובע כי מדובר ב"עיכוב בהמשך הבניה או כל האטה בקצת התקדמות הבניה שאינה מקובלת ברכישת דירה במסגרת קבוצת רכישה". ניתן לצפות לדיוני שומות מפרכים בשאלה מה מקובל ומה לא מקובל בקבוצות רכישה.

יש לקוות, כי רשות המסים תפעל ברוח תיקון החקיקה ותאמץ גישה ליבראלית הבאה לקראת ציבור נפגעים נשוא תיקון החקיקה.